Особенности бухгалтерского учета в негосударственных пенсионных фондах

Источник: «Финансовая газета» №45, ноябрь, 2002 год

Негосударственные пенсионные фонды (НПФ) в процессе своей деятельности разрабатывают и заключают с вкладчиками договоры на негосударственное пенсионное обеспечение, принимают пенсионные взносы, ведут учет пенсионных накоплений, сформированных пенсионных резервов и выплаченных пенсий по каждой пенсионной схеме с фиксированным размером пенсионных взносов, а также решают ряд других задач. В связи с важной социальной функцией НПФ законодательство предъявляет повышенные требования к оперативности и корректности представляемой ими отчетности.

Одним из главных факторов, которые могут существенно повысить эффективность деятельности НПФ, является автоматизация его деятельности. Использование автоматизированной системы позволяет организовать электронный внутрифирменный документооборот, а также оперативно и точно предоставлять необходимую информацию инспектирующим органам, управляющим компаниям и участникам фонда.

Для автоматизации деятельности НПФ компания "Ортикон" (1С:Франчайзи, г. Москва) разработала конфигурацию "Ортикон: Негосударственный пенсионный фонд" системы программ "1С:Предприятие 7.7".

Данный программный продукт предназначен для ведения бухгалтерского и налогового учета в НПФ, оперативного учета пенсионных счетов его участников и расчета пенсионных резервов. С его помощью можно формировать бухгалтерскую, оперативную и специальную отчетность в соответствии с требованиями по ведению учета финансово-экономической деятельности НПФ. При разработке программы в нее были включены распространенные и устоявшиеся схемы работы пенсионных фондов. Рассмотрим кратко основные особенности конфигурации.

План счетов

В соответствии с законодательством при ведении бухгалтерского учета в НПФ не допускается смешение имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, с имуществом, составляющим пенсионные резервы, поэтому в плане счетов программы в соответствии с приказом Минфина России от 19.12.2000 г. № 110н предусмотрено раздельное ведение учета пенсионных резервов и имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, с помощью открытия субсчетов к счетам синтетического учета. Кроме того, расширен аналитический учет по счетам 72 "Страховые взносы", 74 "Страховые выплаты" и 91 "Прочие доходы и расходы". Использование в программе разделителя учета позволяет формировать все бухгалтерские отчеты, в том числе оборотно-сальдовую ведомость, раздельно по каждому виду деятельности.

В разработке плана счетов программы принимали участие ведущие аудиторские фирмы, активно работающие с НПФ.

Размещение пенсионных резервов

Негосударственные пенсионные фонды могут размещать свои средства в банковские депозиты, недвижимость, а также различные виды ценных бумаг. Наиболее трудоемким с точки зрения бухгалтерского и налогового учета является участок по отражению операций с ценными бумагами.

Конфигурация обеспечивает возможность ведения партионного учета ценных бумаг по методу FIFO или LIFO. Для регистрации акта покупки ценных бумаг и векселей применяется документ "Акт приема-передачи ценных бумаг". Операция по продаже ценных бумаг оформляется с помощью документа "Выбытие ценных бумаг". Операции с ценными бумагами отражаются в отчете "Книга учета ценных бумаг". Информация о всех ценных бумагах, находящихся на балансе НПФ на отчетную дату, представлена в отчете "О наличии ценных бумаг".

В соответствии с требованием части второй Налогового кодекса Российской Федерации регистры для налогового учета операций с ценными бумагами формируются в программе раздельно по видам ценных бумаг, а также группируются по "обращающимся" и "не обращающимся" на организованном рынке ценных бумаг.

Расчет пенсионных резервов

Для ведения расчетов по пенсионным резервам в конфигурации используется дополнительный аналитический план счетов, который организован на забалансовых счетах. Дополнительный план счетов позволяет вести подробный аналитический учет в разрезах, необходимых для последующего формирования специальной отчетности НПФ.

На аналитическом плане счетов учет ведется в разрезе именных и солидарных пенсионных счетов по каждому участнику, пенсионному договору, пенсионной схеме, а также по источникам средств, поступивших на счет участника. В программе реализованы алгоритмы расчета и выплаты пенсий по "пожизненной" и "срочной (фиксированной)" схемам, а также расчет выкупных сумм лицам, расторгнувшим договор, и наследникам. Предусмотрено автоматическое распределение инвестиционного дохода по пенсионным счетам участников.

Для ведения бухгалтерского учета в НПФ, как правило, не требуется подробная аналитика по состоянию пенсионных счетов его участников, поэтому в программе бухгалтерские операции по каждому виду пенсионных резервов формируются сводно.

Процедура проведения взаиморасчетов с пенсионерами в программе автоматизирована. Предусмотрено формирование платежных ведомостей на выплату пенсий. Поддерживается обмен информацией с программой "клиент-банк".

Контроль исполнения сметы

НПФ является некоммерческой организацией, деятельность которой ограничена сметой, которая утверждается ежегодно. Для планирования расходов в конфигурации используется документ "Формирование сметы". Контроль над соответствием фактических расходов запланированным производится с помощью документа "Исполнение сметы".

Для проведения план-фактного анализа соответствия запланированных расходов фактическим используется "Отчет по смете".

Отчетность

Ведение учета на счетах аналитического плана счетов позволяет получать информацию о состоянии пенсионных счетов в различных разрезах. В конфигурации предусмотрены типовые формы отчетов "О состоянии именных и солидарных пенсионных счетов", ведомости на выплату пенсий, выкупных сумм лицам, расторгнувшим договор, и наследникам, "Расчет распределения инвестиционного дохода", "Карточка участника" и др.

Специальная и оперативная отчетность НПФ строится на основании данных бухгалтерского и аналитического планов счетов.

В программе также реализовано формирование регламентированной бухгалтерской отчетности НПФ в соответствии с приказом Минфина России от 21.02.01 г. № 15н, а также отчетности (на бумажных и электронных носителях) для Инспекции негосударственных пенсионных фондов при Министерстве труда и социального развития Российской Федерации.

В целях разграничения доступа к информации в программе предусмотрены различные интерфейсы для ведения бухгалтерского учета и расчета пенсионных резервов.

Как показала практика, использование программы в НПФ "Пенсионный фонд Внешторгбанка", "Национальный негосударственный пенсионный фонд" и в других организациях позволило упорядочить документооборот и эффективно организовать работу всех отделов.

Необходимо отметить, что условие имущественной обособленности не относится к негосударственным пенсионным фондам (НПФ), т. к. переданное учредителями имущество, является его собственностью, наличие другого имущества, законодательными документами не предусмотрено.

Одним из требований к деятельности НПФ является ведение обособленного учета имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности и пенсионных резервов.

Непрерывность деятельности соответствует целям, для которых создан фонд.

Последовательность применения учетной политики НПФ обусловлена их особенностью и исключительностью, установленной законодательством.

Временная определенность фактов хозяйственной деятельности означает, что они относятся к тому отчетному периоду, в котором имели место.

Учетная политика формируется главным бухгалтером, утверждается руководителем организации, при этом утверждается:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета;

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, учитывающие специфику деятельности НПФ;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации предусматривающий инвентаризацию резервов покрытия пенсионных обязательств и страхового резерва;

- методы оценки активов и обязательств, включающие методы оценки резервов покрытия пенсионных обязательств и страхового резерва;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации, содержащие перечень документов и сроки их передачи из одного подразделения в другое;

- порядок контроля хозяйственных операций;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Формы бухгалтерского баланса и приложений должны отражать специфику НПФ в части раздельного учета пенсионных резервов и имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, кроме того, необходимо ввести дополнительные статьи для учета нераспределенной прибыли отчетного года в каждый из указанных разделов по соответствующему виду имущества.

Организационные аспекты учетной политики должны предусматривать порядок работы с филиалами: положение, наличие либо отсутствие обособленного баланса и права размещать пенсионные резервы, порядок сбора пенсионных взносов, их передачу в головную организацию, выплаты пенсий и пр. Также должен быть пункт об ответственности руководителя и главного бухгалтера за организацию и ведение бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций, своевременное предоставление полной и достоверной отчетности.

Учетной политикой следует предусмотреть необходимость раздельного учета хозяйственных операций по каждому виду деятельности, которые, в свою очередь, должны оформляться оправдательными документами. Они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм, утверждаются ответственным лицом и являются приложением.

НПФ формирует имущество, предназначенное для осуществления уставной деятельности, и размещает составляющие его денежные средства.

Пенсионные резервы фонда состоят из резервов покрытия пенсионных обязательств и страхового резерва и формируются за счет пенсионных взносов, дохода фонда от размещения пенсионных резервов, целевых поступлений.

Фонды могут передавать в управление активы, денежные средства, имущество, но не пенсионные резервы. Главным аргументом при этом является нежелание компании изменять стандартную форму договора, вместе с тем, законодательство возлагает ответственность за размещение пенсионных резервов на фонды.

Размещение средств пенсионных резервов осуществляется через управляющую компанию, которая обеспечивает возврат переданных ей пенсионных резервов по договорам доверительного управления и несет ответственность перед фондом и его участниками за ненадлежащее исполнение возложенных на нее обязанностей, при этом ответственности перед участниками по обязательствам фонда она не несет.

НПФ - особая организационно-правовая форма некоммерческой организации, исключительным видом деятельности которой является негосударственное пенсионное обеспечение (НПО) участников фонда, а именно, сбор пенсионных взносов, формирование пенсионных резервов и пенсионные выплаты.

Для учета операций по НПО, НПФ используются следующие счета: 72 "Страховые взносы", субсчет "Расчеты по пенсионным взносам"; 74 "Страховые выплаты", субсчет "Расчеты по пенсионным выплатам"; 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчета "Резерв покрытия пенсионных обязательств", "Страховой резерв".

Поступившие взносы направляются НПФ на формирование пенсионных резервов (совокупности средств, находящихся в собственности фонда и предназначенных для обеспечения выплат негосударственных пенсий).

Другим источником формирования пенсионных резервов являются доходы от их размещения, которые определяются в целом за отчетный период, затем подлежат распределению, данная операция отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов".

В структуре пенсионных резервов выделяются резервы покрытия пенсионных обязательств и страховой резерв.

Для отражения в бухгалтерском учете средств пенсионных резервов предназначен счет 96 "Резервы предстоящих расходов", к которому открываются субсчета "Резерв покрытия пенсионных обязательств" и "Страховой резерв".

Сформированные НПФ пенсионные резервы направляются на пенсионные выплаты его участникам, начисленные пенсионные выплаты отражаются по кредиту счета 74 "Страховые выплаты" в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов".

Для учета обязательств по пенсионным договорам используется забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", на котором учитывается современная стоимость обязательств по выплате пенсий, определенная на основании актуарных расчетов.

Для учета расходов по аккумулированию средств пенсионных взносов, образованию резервов и пенсионных выплат и источников их погашения, используются счета 86 "Целевое финансирование" (субсчет "На покрытие расходов Фонда"), и 26 "Общехозяйственные расходы".

При этом источниками, обеспечивающими осуществление текущей уставной деятельности, являются средства, поступившие от вкладчиков в виде целевых взносов, часть доходов от размещения пенсионных резервов, доходы от использования имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, благотворительные взносы и др.

За счет этих средств НПФ формирует имущество, предназначенное для обеспечения своей уставной деятельности, осуществляет расходы, связанные с оформлением пенсионных договоров, управлением фондом, и иные виды расходов, включаемые в смету. Такие расходы обобщаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы", который закрывается ежемесячно в дебет счета 86 "Целевое финансирование" (субсчет "На покрытие расходов фонда").

Также, имущество НПФ, предназначенное для осуществления некоммерческой уставной деятельности, формируется за счет совокупного вклада учредителей, который НПФ ранее учитывали на счете целевого финансирования и поступлений, что приводило к использованию средств на осуществление текущих расходов, заложенных в смету. Учитывая, что внесение совокупного вклада учредителей является гарантом исполнения НПФ своих обязательств по НПО населения, такая позиция представляется нам неоправданной. Для учета целесообразно использовать счет 83 "Добавочный капитал" (субсчет "Совокупный вклад учредителей").

Помимо некоммерческой, НПФ занимаются также и коммерческой деятельностью.

Сформированные пенсионные резервы размещаются в ценные бумаги, банковские вклады, объекты недвижимости и иные объекты, обеспечивающие сохранность и прирост пенсионных резервов.

В бухгалтерском учете НПФ действует общепринятый порядок отражения таких активов. Так, инвестиции организации в государственные и муниципальные ценные бумаги учитываются на счете 58 "Финансовые вложения". Счет 06 уже не используется, также, в отличие от ранее действовавшего порядка, приобретение объектов финансовых вложений отражается без использования счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" непосредственно по дебету счета 58 и кредиту счетов по учету активов, выбывающих в оплату этих финансовых вложений. Размещение средств пенсионных резервов в банковские вклады отражается на счете 55 "Специальные счета в банках".

Средства пенсионных резервов в объекты недвижимости подлежат учету на счетах бухгалтерского учета, в зависимости от целей приобретения.

При приобретении объектов недвижимости (зданий, помещений и т.д.) для их предоставления за плату во временное пользование с целью получения дохода они отражаются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Такие объекты принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение, включая расходы по доставке, монтажу и установке с использованием счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

При отражении в бухгалтерском учете операций по передаче имущества, составляющего пенсионные резервы фонда, управляющей компании необходимо исходить из условий заключенного договора.

Если используется договор доверительного управления имуществом, то отражение этой операции осуществляется через счет 79 "Внутрихозяйственные расходы" (субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом").

Для обобщения доходов, полученных от размещения средств пенсионных резервов, служит счет 91 "Прочие доходы и расходы". По кредиту этого счета отражаются:

- поступления, связанные с продажей и прочим списанием активов, составляющих пенсионные резервы, отличных от денежных средств в российской валюте, - в корреспонденции со счетами по учету расчетов или денежных средств;

- проценты и иные доходы по ценным бумагам - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- проценты, подлежащие получению либо полученные за предоставление в пользование денежных средств организации (в том числе по депозитным счетам), - в корреспонденции с дебетом счетов по учету денежных средств;

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, - в корреспонденции со счетами расчетов или денежных средств.

Аналитический учет полученного дохода от использования средств пенсионных резервов ведется по результатам их размещения НПФ самостоятельно и через управляющего.

Доход от размещения пенсионных резервов, за исключением расходов по их размещению, направляется:

- на пополнение пенсионных резервов (отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов", соответствующий субсчет);

- на покрытие расходов, связанных с обеспечением деятельности НПФ в (дебет счета 84 в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование", субсчет "На покрытие расходов фонда").

Для НПФ обычным видом деятельности является деятельность по НПО, расходы по которой закладываются в смету. Доходы и расходы, полученные от предпринимательской деятельности, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе прочих доходов и расходов. Это связано с тем, что НПФ является некоммерческой организацией, которая, исходя из специфики своей деятельности, может заниматься предпринимательской деятельностью лишь для достижения целей, ради которых она создана.

В связи с этим объективно возникает вопрос об отражении на счетах бухгалтерского учета НПФ операции по ежемесячному списанию общехозяйственных расходов, относящихся к предпринимательской деятельности.

Учитывая, что осуществление общехозяйственных расходов НПФ по предпринимательской деятельности полностью направлено на извлечение дохода, который в целях бухгалтерского учета и отчетности отражается как прочий доход, их списание может быть отражено по кредиту счета 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

Доход от использования имущества, предназначенного для осуществления уставной деятельности, направляется на покрытие расходов фонда, что отражается по дебету счета 84 и кредиту счета 86 "Целевое финансирование". Кроме того, на суммы приобретенных за счет дохода от использования этого имущества объектов основных средств и иных внеоборотных активов в конце отчетного года возможна запись по дебету счета 84 и кредиту счета 83 "Добавочный капитал".

При формировании сумм, предназначенных к распределению, не следует допускать смешения имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, и имущества, составляющего пенсионные резервы НПФ. Выполнение указанного требования достигается путем открытия отдельных субсчетов по учету активов, обязательств, доходов и расходов к счетам синтетического учета, а также средствами аналитического учета.

С 2001 г. введены новые рекомендательные формы бухгалтерской отчетности, так НПФ предоставлено право предоставления дополнительной информации в виде расшифровок к формам, указывать добавочные показатели и т.д.

Общепринятый объем форм бухгалтерской отчетности сохранен, так в состав отчетности входят форма N 1-НПФ "Бухгалтерский баланс НПФ", N 2-НПФ "Отчет о прибылях и убытках НПФ", N 3-НПФ "Отчет о движении средств целевого финансирования и резервов НПФ", N 4-НПФ "Отчет о движении денежных средств НПФ", N 5-НПФ "Приложение к бухгалтерскому балансу", N 6-НПФ "Отчет о целевом использовании полученных средств НПФ". НПФ как некоммерческая организация имеет право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности "Отчет о движении денежных средств" (форма N 4), а при отсутствии соответствующих данных - также формы N 3 и 5.

В целях совершенствования учета и отчетности в НПФ, усиления контроля за их деятельностью утверждены уточненные формы специальной годовой и квартальной отчетности о результатах деятельности, а также инструкция по заполнению и пояснительная записка.

Упорядочена отчетность фондов в части поступлений в них всех видов средств и расходов за отчетный период, о деятельности по выполнению обязательств и договоров о НПО, предусмотрено представление качественных данных о работающих с фондами компаниях по управлению активами. Введена обязательная отчетность о реализации пенсионных схем и об организационной структуре с качественными характеристиками филиалов и представительств фондов.

Утверждение отчетных форм, сроков и периодичности представления пенсионными фондами специальной отчетности об их деятельности позволило повысить качество и эффективность статистического наблюдения за состоянием и перспективами развития НПО.

С введением в учетную практику ежемесячной оперативной отчетности о выполнении фондами принятых обязательств по выплате пенсий и расчетов по выкупным суммам созданы основания для оперативной оценки финансового состояния и платежеспособности и последующего принятия необходимых мер по их санированию либо приостановлению действия лицензии до устранения выявленных недостатков.

С учетом утвержденной специальной формы ежемесячной отчетности фондов о структуре размещения средств пенсионного резерва, которая позволяет достаточно оперативно и жестко контролировать соответствие инвестиционной политики фондов требованиям правил их размещения и установленным экономическим нормативам надежности и платежеспособности, создана достаточно эффективная база оперативного мониторинга системы НПО.

Кроме того, для усиления государственного контроля за выполнением НПФ обязательств по НПО, необходимо ежегодно осуществлять актуарную оценку финансового обеспечения имеющихся пенсионных обязательств перед вкладчиками и участниками.

Отчетность НПФ по своей направленности и назначению делится на бухгалтерскую и специальную, по срокам разработки - на оперативную, квартальную и годовую.

Практически все государства, за исключением США, постепенно отказываются от своих систем учета и переходят на международную систему МСФО 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)».

Объективными преимуществами стандартов МСФО перед национальными стандартами являются четкая экономическая логика, обобщение лучшей современной мировой практики в области учета, простота восприятия для пользователей финансовой информации.

Обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большое многообразие методов учета и отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям являются недостатками МСФО. Они устранимы, если в качестве дополнения применять актуарные стандарты и руководства.

Основу стандартов (для целей пенсионного обеспечения) составляет методика расчета финансирования пенсионных программ. Основным результатом такого расчета является определение размеров (ставок) пенсионных взносов которые должен вносить вкладчик с целью обеспечения баланса - установленного соотношения между актуарной стоимостью активов и обязательств.

Прогноз развития пенсионной системы России показывают, что значение коэффициента замещения будет уменьшаться, данная ситуация характерна и для большинства европейских стран. Выходом, на наш взгляд, является развитие института НПО.

Негосударственный пенсионный фонд осуществляет бухгалтерский учет и ведет отчетность в порядке, установленном Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Особенности порядка осуществления бухгалтерского учета операций фонда устанавливаются Правительством Российской Федерации.

Фонд обязан при осуществлении бухгалтерского учета не допускать смешения имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, имущества, составляющего пенсионные резервы, и имущества, составляющего средства пенсионных накоплений.

Фонд ведет учет средств пенсионных резервов, средств пенсионных накоплений и соответствующих выплат отдельно по негосударственному пенсионному обеспечению, отдельно по обязательному пенсионному страхованию и отдельно по профессиональному пенсионному страхованию.

Фонд обязан обеспечивать сохранность документов по пенсионным счетам негосударственного пенсионного обеспечения в течение трех лет начиная со дня исполнения своих обязательств по пенсионному договору.

Фонд обязан обеспечивать сохранность документов по пенсионным счетам накопительной части трудовой пенсии в течение всей жизни застрахованного лица, а после его смерти — в течение срока, предусмотренного порядком хранения пенсионных дел в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Фонд представляет в уполномоченный федеральный орган один раз в год заключение по результатам актуарного оценивания, проводимого актуарием. Указанное заключение является неотъемлемой частью годового отчета фонда.

Отчетным годом фонда является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.

Фонд представляет годовой отчет о своей деятельности в порядке и сроки, которые установлены уполномоченным федеральным органом.

Форма отчетности фонда и требования к осуществлению отчетности устанавливаются уполномоченным федеральным органом.

Фонд обязан публиковать годовой отчет о своей деятельности в периодической печати не реже одного раза в год.

В негосударственных пенсионных фондах бухгалтерский учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 19.12.2000 N 110н « Об утверждении указаний об утверждении в бухгалтерском учете негосударственных пенсионных фондов операций по негосударственному пенсионному обеспечению», утвердившим Указания об отражении в бухгалтерском учете негосударственных пенсионных фондов операций по негосударственному пенсионному обеспечению.

Формирование пенсионных резервов за счет поступивших пенсионных взносов отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» соответствующего субсчета в корреспонденции с дебетом счета 72 «Страховые взносы», субсчет «Расчеты по пенсионным взносам».

Формирование пенсионных резервов за счет дохода Фонда от их размещения отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» соответствующего субсчета в корреспонденции с дебетом счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аналитический учет по субсчету «Резервы покрытия пенсионных обязательств» счета 96 «Резервы предстоящих расходов» ведется в разрезе каждого вида пенсионных резервов.

Учет резервов покрытия пенсионных обязательств ведется на субсчете «Резерв покрытия пенсионных обязательств» счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Учет страховых резервов ведется на субсчете «Страховой резерв» счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

При размещении Фондом пенсионных резервов самостоятельно средства, вложенные в ценные бумаги и иные финансовые вложения, учитываются в общем порядке на счете 58 «Финансовые вложения».

Полученный (начисленный) доход от использования средств пенсионных резервов отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами учета денежных средств, счетом 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Рассмотрим отражение бухгалтерских операций по учету пенсионных взносов и пенсионных резервов и накоплений:

Дебет 51 Кредит 72 поступление пенсионных взносов;

Дебет 72 Кредит 96 формирование пенсионных резервов и пенсионных накоплений за счет пенсионных и страховых взносов;

Дебет 84 Кредит 96 формирование пенсионных резервов и пенсионных накоплений за счет доходов от размещения пенсионных резервов и накоплений;

Дебет 86 Кредит 96 формирование пенсионных резервов и пенсионных накоплений за счет целевых взносов;

Дебет 79 Кредит 51 размещение пенсионных резервов и накоплений по договору доверительного управления;

Дебет 58 Кредит 51размещение пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов самостоятельно;

Дебет 79, 76 Кредит 91 начисление доходов от размещения пенсионных резервов и инвестирования пенсионных накоплений;

Дебет 96 Кредит 74 начисление пенсий, выкупных и наследуемых сумм;

Дебет 74 Кредит 68 удержание налога на доходы физических лиц с начисленных выплат; Дебет 74 Кредит 50,51 фактические выплаты участникам и вкладчикам фонда.

Для обобщения информации негосударственных пенсионных фондов о состоянии средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности фонда, используется счет 86 «Целевое финансирование», субсчет «На покрытие расходов фонда». Все расходы фонда на ведение уставной деятельности обобщаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы». По дебету счета 26 отражаются расходы, связанные с оформлением пенсионных договоров, размещением пенсионных резервов, с осуществлением управления фондом, и другие виды расходов, включаемые в смету, которая обязательно должна быть утверждена советом фонда.

Рассмотрим отражение операций в бухгалтерском учете при использовании счета 86 «Целевое финансирование»:

Дебет 51 Кредит 86 поступление целевых взносов от вкладчиков;

Дебет 72 Кредит 86 отчисление пенсионных взносов не более 3%;

Дебет 84 Кредит 86 отчисление от доходов от размещения пенсионных резервов не более 15%;

Дебет 84 Кредит 86 отчисление от доходов от инвестирования пенсионных накоплений не более 15%;

Дебет 84 Кредит 86 поступление дохода от использования имущества фонда;

Дебет 86 Кредит 26 списание расходов фонда на ведение уставной деятельности.

Бухгалтерский учет взносов организаций в негосударственные пенсионные фонды

В бухгалтерском учете расходы по обычным видам деятельности согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному приказом Минфина России от 31 октября 2000г. № 94н, отражаются по дебету счета учета затрат на производство (для предприятий торговли – по дебету счета расходов на продажу) в корреспонденции с соответствующими счетами, в данном случае с кредитом счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного налогового периода (года), расходы признаются равномерно в течение срока действия договора. Для этого предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов».

Отчетность негосударственных пенсионных фондов

На основании статьи 32 Федерального закона от 07 мая 1998 года № 75-ФЗ бухгалтерский учет и отчетность фонд осуществляет и ведет в порядке, установленном Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. N 43н, для негосударственных пенсионных фондов, которые являются юридическими лицами по законодательству РФ и которые получили лицензию на осуществление деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению должны сдавать отчетность, формы которой утверждены Приказом Минфина России от 21.02.2001 N 15н «О формах бухгалтерской отчетности негосударственных пенсионных фондов»:

Бухгалтерский баланс по форме N 1-НПФ;
Отчет о прибылях и убытках по форме N 2-НПФ;
Отчет о движении средств целевого финансирования и резервов по форме N 3-НПФ;
Отчет о движении денежных средств по форме N 4-НПФ;
Приложение к Бухгалтерскому балансу по форме N 5-НПФ;
Отчет о целевом использовании полученных средств по форме № 6-НПФ.

Обложение ЕСН расходов по оплате труда работников негосударственных пенсионных фондов

На основании статьи 27 закона № 75-ФЗ покрытие расходов, связанных с обеспечением деятельности фонда, осуществляется за счет имущества, которое предназначено для обеспечения уставной деятельности фонда, и дохода, полученного от размещения пенсионных резервов и за счет инвестирования средств пенсионных накоплений.

Статьей 251 НК РФ определены доходы, которые не учитываются при определении налоговой базы налогоплательщиков.

Целевые поступления, поступившие на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные вышеуказанными получателями по назначению, не учитываемые при определении налоговой базы некоммерческих организаций, определены в пункте 2 статьи 251 НК РФ. Налогоплательщики, получившие целевые поступления, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных произведенных в рамках целевых поступлений.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном НК РФ.

В пункте 2 статьи 251 НК РФ поименованы виды целевых поступлений, которые не учитываются при определении налоговой базы некоммерческими организациями при выполнении ими условий для их получения. К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности отнесены:

совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов (подпункт 5 п. 2 ст. 251 НК РФ);

пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда (подпункт 6 п. 2 ст. 251 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 295 НК РФ к доходам, полученным от уставной деятельности негосударственных пенсионных фондов, кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 Кодекса, в частности, относятся отчисления от дохода от размещения пенсионных резервов, направленных на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, осуществляемые в соответствии с законодательством о негосударственных пенсионных фондах.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 296 НК РФ к расходам, связанным с получением дохода от размещения пенсионных резервов фондов, кроме доходов, утвержденных в ст.254-269 Кодекса (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством РФ о НПФ), относятся расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резервов, включая вознаграждения управляющей компании, депозитария, профессиональных участников рынка ценных бумаг.

Отчисления от дохода от размещения пенсионных резервов, направленных на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фондов, учитывается в составе выручки от реализации товаров, работ, услуг негосударственного пенсионного фонда.

К расходам, связанным с получением дохода от размещения пенсионных резервов фондов, относятся расходы по оплате труда работников фонда.

За счет вышеуказанных поступлений, являющихся выручкой от реализации товаров, работ, услуг, осуществляются расходы, связанные с обеспечением уставной деятельности, в том числе по оплате труда работников фонда.

Следовательно, расходы по оплате труда работников НПФ учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в расходах, связанных с производством и реализацией.

Статья 17 закона № 75-ФЗ установлено, что имущество, предназначенное для обеспечения уставной деятельности фонда, формируется и за счет благотворительных взносов, а также и других законных поступлений.

НПФ должны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (признанных) в рамках целевых поступлений, и доходов (расходов), связанных с производством и реализацией товаров, работ, услуг, имущественных прав, внереализационных доходов и расходов, а также других доходов — безвозмездно полученных средств.

При определении налоговой базы для целей налогообложения прибыли принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Средства, которые направлены на содержание фонда (кроме средств пп.5,6 п.2 ст. 251 НК РФ) считаются безвозмездно полученными и учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Кодекса как внереализационные доходы.

При этом безвозмездно полученные средства при определении налоговой базы по налогу на прибыль не могут уменьшаться на расходы, связанные с содержанием и ведением уставной деятельности, а также на расходы от деятельности, связанной с производством и реализацией товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внериализационные расходы, связанные с осуществлением коммерческой деятельности.

В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является

выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 ст. 236 НК РФ определено, что указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Учитывая вышеизложенное, заработная плата работников фондов подлежит обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

Более подробно с учетом и налогообложением в сфере негосударственного пенсионного обеспечения Вы можете познакомиться в разработке ЗАО «Интерком – Аудит» «Негосударственные пенсионные фонды».

Автор статьи — консультант
ЗАО «Интерком-Аудит» Кожедубова И.И.
Телефон: (095) 937 – 34 — 51

Фонд обязан обеспечивать сохранность документов по пенсионным счетам накопительной части трудовой пенсии в течение всей жизни застрахованного лица, а после его смерти - в течение срока, предусмотренного порядком хранения пенсионных дел в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Отчетным годом фонда является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.

Фонд обязан публиковать годовой отчет о своей деятельности в периодической печати не реже одного раза в год.

Учет страховых резервов ведется на субсчете «Страховой резерв» счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Дебет 51 Кредит 72 поступление пенсионных взносов;

Дебет 86 Кредит 96 формирование пенсионных резервов и пенсионных накоплений за счет целевых взносов;

Дебет 79 Кредит 51 размещение пенсионных резервов и накоплений по договору доверительного управления;

Дебет 58 Кредит 51 размещение пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов самостоятельно;

Дебет 96 Кредит 74 начисление пенсий, выкупных и наследуемых сумм;

Рассмотрим отражение операций в бухгалтерском учете при использовании счета 86 «Целевое финансирование»:

Дебет 51 Кредит 86 поступление целевых взносов от вкладчиков;

Дебет 72 Кредит 86 отчисление пенсионных взносов не более 3%;

Дебет 84 Кредит 86 отчисление от доходов от размещения пенсионных резервов не более 15%;

Дебет 84 Кредит 86 отчисление от доходов от инвестирования пенсионных накоплений не более 15%;

Дебет 84 Кредит 86 поступление дохода от использования имущества фонда;

Дебет 86 Кредит 26 списание расходов фонда на ведение уставной деятельности.

- Бухгалтерский баланс по форме N 1-НПФ;

- Отчет о прибылях и убытках по форме N 2-НПФ;

- Отчет о движении средств целевого финансирования и резервов по форме N 3-НПФ;

- Отчет о движении денежных средств по форме N 4-НПФ;

- Приложение к Бухгалтерскому балансу по форме N 5-НПФ;

- Отчет о целевом использовании полученных средств по форме № 6-НПФ.

Целевые поступления, поступившие на содержание и ведение уставной деятельности некоммер ческих организаций безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использова нные вышеуказанными получателями по назначению , не учитываемые при определении налоговой базы некоммерческих организаций, определены в пункте 2 статьи 251 НК РФ. Налогоплательщики, получив шие целевые поступления, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных произведенных в рамках целевых поступлений.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, иму щественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных рас ходов в порядке, установленном НК РФ.

В пункте 2 статьи 251 НК РФ поименованы виды целе вых поступлений, которые не учитываются при определении налоговой базы некоммерческими организациями при выполнении ими условий для их получения. К целевым поступлениям на содержание не коммерческих организаций и ведение ими ус тавной деятельности отнесены:

со вокупный вклад учредителей негосударствен ных пенсионных фондов (подпункт 5 п. 2 ст. 251 НК РФ);

пенсионные взносы в негосударствен ные пенсионные фонды, если они в полном объеме направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионно го фонда (подпункт 6 п. 2 ст. 251 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 295 НК РФ к дохо дам, полученным от уставной деятельности негосударственных пенсионных фондов , кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 Кодекса, в частности, относятся отчисле ния от дохода от размещения пенсионных ре зервов, направленных на формирование имуще ства, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, осуществляемые в со ответствии с законодательством о негосудар ственных пенсионных фондах.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 296 НК РФ к рас ходам, связанным с получением дохода от размещения пенсионных резервов фондов, кроме доходов, утвержденных в ст.254-269 Кодекса (с учетом ограничений, предусмотренных законодательством РФ о НПФ), относятся расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резервов, включая вознаграждения управляющей компании, депозитария, профессиональных участников рынка ценных бумаг.

НПФ должны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (признанных) в рамках целевых поступлений, и доходов (расходов), связанных с производством и реа лизацией товаров, работ, услуг, имущественных прав, внереализационных доходов и расходов, а также других доходов — безвозмездно полу ченных средств.

При определении налоговой базы для целей налогообложения прибыли принимаются расхо ды, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходы должны быть обо снованными и документально подтвержденными и при этом произведены для осуществления дея тельности, направленной на получение дохода.

При этом безвозмездно полученные средства при определении налоговой базы по налогу на прибыль не могут уменьшаться на расходы, свя занные с содержанием и ведением уставной деятельности, а также на расходы от деятель ности, связанной с производством и реализаци ей товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внериализационные расходы, связанные с осу ществлением коммерческой деятельности.

В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах вто ром и третьем подпункта 1 п. 1 ст. 235 настоя щего Кодекса, признаются выплаты и иные воз награждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и граж данско-правовым договорам, предметом которых является

выполнение работ, оказание ус луг (за исключением вознаграждений, выплачи ваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 ст. 236 НК РФ определено, что ука занные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в кото рой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выпла ты не отнесены к расходам, уменьшающим нало говую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Учитывая вышеизложенное, заработная пла та работников фондов подлежит обложению единым социальным налогом в общеустановлен ном порядке.

Автор статьи консультант
ЗАО «Интерком-Аудит» Кожедубова И.И.
Телефон: (095) 937 – 34 - 51

Читайте также: